Steuerberatung

Verfassungswidrigkeit der Verlustabzugsbeschränkung des

§ 8c KStG

Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat mit Beschluss vom 29. März 2017 entschieden, dass die Verlustabzugsbeschränkung des § 8c KStG für Kapitalgesellschaften mit dem Grundgesetz teilweise unvereinbar ist.

Hintergrund: Die weitere Nutzung der von einer Körperschaft erzielten Verlustvorträge hängt nach der Konzeption des Gesetzgebers maßgeblich von der Erhaltung des Gesellschafterbestandes ab. Sofern die Anteile auf einen Erwerber übertragen werden, kann die gesetzliche Verlustabzugsbeschränkung des § 8c KStG zum Tragen kommen.

Nachdem der BFH in mehreren Entscheidungen die Auffassung vertreten hatte, dass der Verlustabzug bei der – wiederbelebten – Gesellschaft lediglich deren rechtliche, nicht auch wirtschaftliche Identität mit der „Alt”-Gesellschaft voraussetze, hatte der Gesetzgeber durch das Steuerreformgesetz 1990 erstmals eine gesetzliche Regelung zum Verlustabzug in derartigen Fällen geschaffen. Nach dieser Regelung ging die wirtschaftliche Identität verloren, wenn mehr als 75 % der Anteile übertragen wurden und die Gesellschaft danach ihren Geschäftsbetrieb mit überwiegend neuem Betriebsvermögen wiederaufnahm.

Durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 wurde die komplizierte Regelung gestrichen und durch eine einfacher zu handhabende Vorschrift ersetzt worden. Das Gesetz stellt bei Prüfung der wirtschaftlichen Identität ab 2008 nur noch auf den Gesellschafterbestand ab. Gegen die Regelung wurden verfassungsrechtliche Bedenken geltend gemacht.

Die Neufassung sieht sowohl bei unmittelbaren, als auch mittelbaren Anteilsübertragungen innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren von mehr als 25 %, (aber nicht über 50 %) einen quotalen Untergang des Verlustabzugs vor. Sofern innerhalb des Fünf-Jahres-Zeitraums mittelbar/unmittelbar mehr als 50 % der Anteile an einen Erwerber oder ihm nahestehende Personen übertragen werden, geht der zum Übertragungszeitpunkt vorhandene Verlustvortrag vollständig unter.

Der Gesetzgeber hat mit Wirkung ab 2010 eine sog. Stille-Reserven-Klausel eingeführt. Demnach bleibt ein Verlustabzug trotz schädlichem Beteiligungserwerb bis zur Höhe der im übertragenen Geschäftsanteil ruhenden stillen Reserven erhalten. Nach dieser Verschonungsregel geht der Verlustvortrag nicht unter, sofern dieser die gesamten zum Zeitpunkt des schädlichen Erwerbs vorhandenen stillen Reserven nicht übersteigt.

Der – im Rahmen des Gesetzes zur Weiterentwicklung der steuerlichen Verlustverrechnung bei Körperschaften (Wirkung für Anteilsübertragungen nach dem 31.12.2015) neu geschaffene – § 8d KStG eröffnet die Möglichkeit, noch nicht genutzte Verluste nach einem schädlichen Anteilseignerwechsel weiterhin steuerlich zu verwenden, wenn der Geschäftsbetrieb der Körperschaft erhalten bleibt und eine anderweitige Nutzung der Verluste nicht möglich ist.

Entscheidung: Das BVerfG hat aktuell entschieden, dass § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG (betrifft Übertragungen >25 % bis <= 50 %) für alle Gesetzesfassungen vom 1.1.2008 bis zum 31.12.2015 (und somit bis zur Einführung des § 8d KStG) als verfassungswidrig anzusehen ist.

Das BVerfG hat dem Gesetzgeber bis zum 31.12.2018 die Möglichkeit eingeräumt, rückwirkend für die Zeit vom 1.1.2008 bis zum 31.12.2015 den festgestellten Verfassungsverstoß zu beseitigen. Erst wenn er dieser Vorgabe nicht nachkommt, tritt rückwirkend die Nichtigkeit des § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG ein.

Hinweis: Das BVerfG nimmt ausdrücklich nicht zu der Frage Stellung, ob durch die Einführung des § 8d KStG mit Wirkung vom 1.1.2016 der Anwendungsbereich von § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG in einer Weise eingeschränkt worden ist, dass die Norm nunmehr verfassungsrechtlichen Anforderungen standhält.

Hinsichtlich der vollständigen Verlustkürzung nach § 8c Abs. 1 Satz 2 KStG ist ein Verfahren vor dem BFH anhängig.

Nach der Entscheidung des BVerfG dürfen Gerichte und Verwaltungsbehörden die Norm in Bezug auf ihre nun festgestellte Unvereinbarkeit mit dem Grundgesetz nicht mehr anwenden. Laufende Verfahren sind auszusetzen.