Befristete Umsatzsteuersatzsenkung – Auswirkungen auf Bauleistungen

Die Auswirkungen der befristeten Umsatzsteuersatzsteuersatzsenkung werfen – auch und gerade im Bereich der Bauleistungen – immer wieder Fragen auf.

Aufgrund der Befristung auf den kurzen Zeitraum Juli 2020 – Dezember 2020 wirkt sich die Senkung insbesondere bei Bauleistungen in vielen Fällen nicht aus, da es für die Anwendung des niedrigeren Umsatzsteuersatzes von 16% stets auf den Zeitpunkt der Ausführung der Leistung ankommt. Erfahren Sie in folgendem Beitrag mehr zu diesbezüglichen Besonderheiten.

Maßgeblich ist, wann eine (Bau-)Leistung als ausgeführt gilt. Dies ist regelmäßig der Zeitpunkt, an dem die vereinbarte Leistung abgenommen (Abnahme der fertigen, beauftragten Leistung) wird und damit als erbracht gilt. Nur wenn dieser Abnahme-Zeitpunkt zwischen Juli und Dezember 2020 (bzw. im Steuersenkungszeitraum) liegt, wird der niedrigere Steuersatz von 16% angewendet. Liegt der Abnahme-Zeitpunkt vor oder nach diesem Zeitraum, so ist der höhere Satz anzuwenden. Zahlungszeitpunkte u.ä. sind bei der Beurteilung hingegen irrelevant.

Für die Abnahme der Bauleistung gibt es keine gesetzlichen Formvorschriften; allerdings können im Vertrag zwischen Auftraggeber und Auftragnehmer Vorgaben gemacht werden, die dann zur Sicherstellung ihrer steuerlichen Anerkennung auch umzusetzen sind. Im Übrigen können Abnahmen formlos, konkludent (sichtbar durch entsprechendes Verhalten, welches auch darin bestehen kann, dass der Auftraggeber das Werk in Benutzung nimmt, also z.B. eine Wohnung oder ein Gebäude bezieht) oder fiktiv (wenn der Auftraggeber das Werk nicht innerhalb einer vom Auftragnehmer festgelegten angemessenen Frist abnimmt) erfolgen.

Aus Gründen der Beweisvorsorge raten wir in der aktuellen Situation aber dringend dazu, Abnahmen im zweiten Halbjahr 2020 (bzw. solange der niedrigere Steuersatz gilt) schriftlich zu dokumentieren.

 Sofern sich die Bauleistung in Teilleistungen separieren lässt, können Abnahmen und Rechnungsstellung nach Fertigstellung auch über Teilleistungen erfolgen. Die Teilleistungen müssen aber nach Art, Umfang und gesondert abzurechnende Teilentgelte vertraglich vereinbart sein. Die Finanzverwaltung hat sich nicht dazu geäußert, ob diesbezügliche Vertragsänderungen oder -ergänzungen für Verträge, die vor dem 30.06.2020 geschlossen wurden, akzeptiert werden. Es sind aber auch keine Regelungen erkennbar, durch die eine solche Vertragsänderung ausgeschlossen wäre. Wichtig wäre, hierfür außersteuerliche Motive anzuführen (z.B. zeitnähere Abrechnung, früherer Beginn von Gewährleistungsfristen, Klarstellung von Umfang, Erfolg und Bepreisung der einzelnen Elemente der Leistungserbringung). Allerdings wäre es entscheidend, dass die Änderung oder Ergänzung des Vertragswerks zeitlich vor der Abnahme der neu definierten (Teil-)Leistung(en) erfolgt.

 Wesentliche weitere Voraussetzungen für die wirksame Abrechnung von Teilleistungen zum niedrigeren Umsatzsteuersatz sind:

1. Es muss sich um einen wirtschaftlich abgrenzbaren Teil einer Werklieferung oder Werkleistung handeln.
2. Die Teilleistung muss, wenn sie Teil einer Werklieferung ist, zwischen dem 007.2020 und 31.12.2020 abgenommen worden sein.
3. Es muss vor Abnahme/Abrechnung vertraglich vereinbart worden sein, dass für Teile einer einheitlichen Werklieferung oder Werkleistung entsprechende Teilentgelte zu zahlen sind. Sollten für Teile einer Werklieferung oder Werkleistung zunächst keine Teilentgelte gesondert vereinbart worden sein, muss die vertragliche Vereinbarung entsprechend geändert werden.
4. Das Teilentgelt muss gesondert abgerechnet werden.

Für die steuerliche Anerkennung einer Teilleistung ist es dabei zwingend, dass die sich aus einer Teilabnahme ergebenden zivilrechtlichen Konsequenzen (Fälligkeit der Vergütung, Umkehr der Beweislast des Auftragnehmers für die Mängelfreiheit des Werks in die Beweislast des Auftraggebers für die Mangelhaftigkeit des Werks, Übergang der Gefahr des Untergangs der Teilleistung auf den Auftraggeber/Besteller des Werks) nicht durch vertragliche Vereinbarungen außer Kraft gesetzt werden.

Die Finanzverwaltung hat im Merkblatt zur Umsatzbesteuerung in der Bauwirtschaft (BMF, Schreiben v. 12.10.2009, BStBl 2009 I S. 1292 ) zudem einen Katalog von Teilungsmaßstäben für Bauleistungen (Abgrenzbarkeit nach wirtschaftlichen Maßstäben) veröffentlicht. Dieses Schreiben lässt sich hier abrufen:
https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/BMF_Schreiben/Steuerarten/Umsatzsteuer/Merkblaetter/071_a.pdf?__blob=publicationFile&v=3

Weitere Details zum Sachverhalt sind auch aus dem BMF-Schreiben vom 30.06.2020 zu entnehmen, das hier abrufbar ist:
https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/BMF_Schreiben/Steuerarten/Umsatzsteuer/2020-06-30-befristete-Senkung-umsatzsteuer-juli-2020-final.html